Commentaar op Burgerlijk Wetboek Boek 2 art. 363 (OR-algemeen)

C.1: Inzichtvereiste, rubricering en modellen (leden 1 en 6)

Het wettelijk vereiste inzicht (art. 2:362 lid 1 , eerste volzin BW) is richtsnoer voor de rubricering, de samenvoeging, de ontleding en de rangschikking van gegevens in de jaarrekening en de toelichting op de gegevens (lid 1, eerste volzin). De toelichting moet de volgorde van de posten aanhouden (lid 1, derde volzin). Bij de samenvoeging, de ontleding en de rangschikking moeten het bepaalde in het Besluit modellen jaarrekening voor de in dat Besluit omschreven rechtspersonen (lid 6) en in de andere afdelingen van Titel 9 in acht woden genomen (lid 1, tweede volzin). Het Besluit modellen jaarrekening is van toepassing op NV/s en BV’s, met dien verstande dat als het micro jaarrekeningregime van toepassing is (artikel 2:395a BW) dit Besluit voor hen niet geldt, alsmede op banken, verzekeringmaatschappijen, beleggingsmaatschappijen en maatschappijen voor collecieve belegging en effecten (zie C.6). Voor de andere in artikel 2:360 BW genoemde rechtsvormen en ondernemingen gelden geen modellen.

Het wettelijk vereiste inzicht kan meebrengen dat aanvullende informatie moet worden opgenomen. In uitzonderingsgevallen kan van de modellen en van de bijzondere vereisten van afdeling 3 e.v. van Titel 9 (inclusief modellen) worden afgeweken (zie C.1 bij artikel 2:362 BW).

C.2: Salderingsverbod (lid 2)

Lid 2 bevat een salderingsverbod voor activa en passiva en voor baten en lasten die ingevolge Titel 9 (inclusief modellen) afzonderlijk moeten worden vermeld. Saldering mag niet worden verward met verrekening. Verrekening is alleen mogelijk als de wettelijke of contractuele bevoegdheid daaromtrent bestaat (de regels daaromtrent zijn in de diverse landen niet gelijkluidend. Er zijn landen waar de mogelijkheid van wettelijke verrekening niet bestaat resp. waar ontstaan van over-en-weer-vorderingen automatisch verrekening inhoudt. Wordt de bevoegdheid tot verrekening uitgeoefend, dan gaan de over-en-weer-posten tot het kleinste bedrag teniet. Onder bepaalde condities werkt verrekening in Nederland en diverse andere landen terug (ook dit is niet in elk land zo). Bij saldering gaat het om de vraag of niet-verrekende posten toch gesaldeerd mogen worden gepresenteerd. Het antwoord op die vraag is niet eenduidig te geven. In Nederlandse verhoudingen zal in ieder geval moeten worden aangenomen dat als een noodzakelijke voorwaarde heeft te gelden dat er de wettelijke of contractuele bevoegdheid tot verrekening moet zijn of een ander rechtsinstrument dat gesaldeerde afwikkeling kan bewerkstelligen. Als tweede voorwaarde heeft te gelden dat het stellige voornemen tot gesaldeerde of simultane afwikkeling er moet zijn. Als beide voorwaarden zijn vervuld, mag in de balanspresentatie tot een gesaldeerde presentatie worden overgegaan; die saldering zou m.i. zichtbaar moeten plaatsvinden. De particuliere organisatie Raad voor de Jaarverslaggeving vindt in navolging van de IASB dat saldering bij voldoening aan die twee voorwaarden moet plaatsvinden. In de VS wordt ervan uitgegaan dat saldering bij die twee voorwaarden mag geschieden.

C.3: Te verwaarlozen betekenis (lid 3)

Het beginsel van te verwaarlozen betekenis (‘immateriality’) brengt mee dat posten mogen worden samengevoegd indien zij gelet op het wettelijke vereiste inzicht in het geheel van de jaarrekening niet van belang zijn. Dit beginsel geldt ook – onder dezelfde conditie – voor bij of krachtens Titel 9 vereiste vermeldingen.

Informatie over de in artikel 2:378 BW vereiste posten en gegevens (waaronder specificatie van eigen vermogen, ingekochte aandelen en wettelijke reserves), over de in artikel 2:382 BW voorgeschreven werknemersgegevens, en over de in artikel 2:383 BW bedoelde gegevens met betrekking tot de bezoldiging van bestuurders, voormalige bestuurders en commissarissen en met betrekking tot leningen c.s. ten behoeve van bestuurders en commissarissen mogen niet onvermeld blijven.

C.4: Bestendige gedragslijn (lid 4)

De hoofdregel is dat dezelfde indeling moet worden gevolgd. Wijziging is alleen wegens gegronde redenen mogelijk. In dat geval moeten de verschillen worden getoond en moeten die redenen worden uiteengezet.

C.5: Vergelijkbaarheid (lid 5)

Naast de bedragen van posten in de jaarrekening moeten de cijfers van het jaar daarvoor worden vermeld. Het kan zijn dat daardoor onvergelijkbare posten worden vergeleken. Om die reden is bepaald dat het ter vergelijking op te nemen bedrag voor zover nodig ter wille van de vergelijkbaarheid moet worden herzien met een toelichting op de afwijking ten gevolge van de herziening.

C.6: Modellen (lid 6)

Op grond van artikel 2:363 lid 6 BW kunnen voor de indeling van de jaarrekening bij AMvB modellen en nadere voorschriften worden vastgesteld die gelden voor de in dit Besluit omschreven rechtspersonen; daarbij mag bij de toepassing de indeling, benaming en omschrijving worden aangepast aan de bedrijfsaard voor zover dat krachtens deze AMvB is toegelaten. De betrokken AMvB is het Besluit modellen jaarrekening dat toepassing mist indien het micro jaarrekeningregime geldt (zie artikel 2:395a BW). Voor het overige geldt het Besluit modellen jaarrekening voor NV's en BV's alsmede voor banken, verzekeringsmaatschappijen, beleggingsmaatschappijen en maatschappijen voor collectieve beleggingen in effecten. Participatiemaatschappijen mogen de volgorde van de posten in overeenstemming met het gebruik in de bedrijfstak aanpassen.

C.7: EU IFRS-regime

Op een kapitaalvennootschap wier effecten zijn toegelaten tot de handel op een gereglementeerde markt binnen de EU/EER, is op de inrichting van de geconsolideerde jaarrekening het hierover in Titel 9 bepaalde niet van toepassing omdat haar geconsolideerde jaarrekening moet zijn ingericht volgens EU IFRS. Ook het Besluit modellen jaarrekeningeldt dan niet voor de geconsolideerde jaarrekening. Het opgemerkte geldt eveneens indien gebruik wordt gemaakt van de in artikel 2:362 lid 8 BW gegeven bevoegdheid om EU IFRS op de inrichting van enkelvoudige jaarrekening toe te passen. Als andere rechtspersonen, vennootschappen en instellingen als bedoeld in artikel 2:360 BW gebruik maken van de bevoegdheid de jaarrekening volgens EU IFRS in te richten geldt hetzelfde. Wordt EU IFRS alleen gebruikt voor de inrichting van de geconsolideerde jaarrekening, dan geldt het Besluit modellen jaarrekening niet voor de geconsolideerde jaarrekening maar wel voor de enkelvodige jaarrekening met inachtneming van de in dit Besluit opgenomen beperkingen van het toepassingsgebied. EU IFRS kent geen modellen, maar wel een aanwijzing van posten die in elk geval op de balans en de winst-en-verliesrekening moeten voorkomen (zie IAS 1). De in artikel 2:363 BW genoemde algemene beginselen komen eveneens in EU IFRS voor.