Commentaar op Burgerlijk Wetboek Boek 2 art. 395a (OR-algemeen)

C.1: Toepassingsbereik

Om gebruik te mogen maken van de in dit artikel gegeven verlichtingen en vereenvoudigingen moet een rechtspersoon op twee opeenvolgende balansdata voldoen aan twee van de drie in het eerste lid genoemde criteria (zie voor nieuw opgerichte rechtspersonen artikel 2:398 lid 1 BW). Dat hoeven niet dezelfde criteria te zijn, zolang op beide balansdata maar voldaan wordt aan twee van de genoemde criteria. Voor de vraag of voldaan wordt aan de criteria moeten de waarde van de activa, de netto-omzet en het getal der werknemers van groepsmaatschappijen die in de consolidatie zouden moeten worden betrokken als de desbetreffende rechtspersoon een geconsolideerde jaarrekening zou moeten opmaken worden meegeteld, tenzij de rechtspersoon artikel 2:408 BW (tussenhoudsterregime) toepast.

De mogelijkheid voor een rechtspersoon om gebruik te maken van de verlichtingen en vereenvoudigingen eindigt, blijkens de zinsnede ‘zonder onderbreking nadien op twee opvolgende balansdata’, op het moment dat de rechtspersoon op twee opeenvolgende balansdata niet meer voldoet aan twee van de drie in het eerste lid genoemde criteria. Dit is om te vermijden dat de verlichtingen en vereenvoudigingen geen toepassing meer zouden kunnen vinden als de rechtspersoon op enige balansdatum bij wijze van toevalstreffer aan minder dan twee van de genoemde criteria voldoet.

Uit het bepaalde in lid 1 onder a blijkt dat de waardering van de activa moet geschieden op de grondslag van historische kosten, ongeacht welke waarderingsgrondslag de desbetreffende rechtspersoon in zijn (geconsolideerde) jaarrekening hanteert.

Onder verwijzing naar het bepaalde in artikel 2:377 lid 6 BW moet onder netto-omzet als bedoeld in lid 1 onder b. worden verstaan de opbrengst uit levering van goederen en diensten uit het bedrijf van de rechtspersoon (en, in geval van consolidatie, zijn groepsmaatschappijen), onder aftrek van kortingen en dergelijke en van over de omzet geheven belastingen.

In de wet is niet bepaald wat onder ’gemiddeld aantal werknemers’ moet worden verstaan (zie ook artikel. 2:383 BW). Dit geeft de rechtspersoon een zekere mate van vrijheid bij de berekening daarvan. De private organisatie Raad voor de Jaarverslaggeving gaat uit van een berekening op basis van mensjaren, toegepast voor werknemers waarmee in de zin van het BW een arbeidsovereenkomst is aangegaan.

C.2: Inrichtingsvereenvoudiging en -verlichting

Daar het micro jaarrekeningregime een subcategorie van het klein jaarrekeningregime (artikel 2:396 BW) is gelden de in dat regime opgenomen verlichtingen vereenvoudigingen ook in het micro jaarrekeningregime met daarbovenop de verlichtingen en vereenvoudigingen die in de leden 3-7 van artikel 2:395a BW. Zilks volgt het Richtlijn 2013/34/EU (waarin in artikel 36 lid 6 is bepaald dat microondernemingen anderszins als kleine ondernemingen worden beschouwd) en uit de aanhef vn artikel 2:396 lid 1 BW.

Wat de balans betreft is in artikel 2:395a lid 4 BW bepaald dat de opgaaf als bedoeld in artikel 2:364 lid 1 BW (onderscheid vaste en vlottende activa) moet worden grdaan. In lid 3 os opgenomen dat het bepaalde in artikel 2:364 leden 3 en 4 BW over de overlopende activa en de overlopende passiva niet geldt voor de in de winst- en verleisrekening op te nemen overige bedrijfskosten (lid 3). Hoewel deze facilitiet uit Richtlijn 2013/34/EU slecht in de wettekst is verwoord, wordt hiermee bedoeld dat voor deze kosten wordt afgeweken van het in artikel 2:362 lid 5 BW opgenomen toerekeningsbeginsel. In artikel 36 lid a, onder a Richtlijn 2013/34/EU gaat om de bevoegheid van een lidstaat om het kasstelsel in het micro jaarrekeningregime toe te staan zonder dat sprake is van een verplichting onder de voorwaarde dat hiervan in de toelichting van de jaarrekening meling wordt gemaakt dan wel onderaan de balans. Deze voorwaarde heeft de wetgever verzuimd in artikel 2:395a BW over te nemen.

Voorts is in artikel 2:395a BW met betrekking tot de balans met toelichting daarop bepaald dat, naast het in de vorige alinea opgemerkte, geen andere opgaaf behoet te worden gedaan dat het bedrag van geactiveerde kosten van oprichting en aandelenuitgifte, het bedrag van opgevraagde stortingen van geplaatst kapitaal, het bedrag van het eigen vermogen, het bedrag van de voorziening, het bedrag van de schulden en als het om een NV gaat, tevens onderaan de balans de eindstand en de gegevens over gehouden eigen aandelen of certificaten daarvan. Het over de balans met toelichting bepaalde in het Besluit modellen jaarrekening is niet van toepassing (lid 4).

Wat de winst- en verliesrekening betreft, geldt in het micro jaarrekeningregime zoals ik hierover al heb opgemerkt, dat de overige bedrijfskosten op kasbasis worden verantwoord. Van het bepaalde in artikel 2:377 BW behoeft alleen opgaaf te worden gedaan van belastingen over het resultaat uit de gewone bedrijfsvoering, het resultaat uit de gewone bedrijfvoering na belastingen, de netto-omzet, de overige bedrijfsopbrengsten, de lonen, de kosten van grond- en hulpstoffen, de afschrijvingen op een waardevermindering van materiële en immateriële vaste activa en de ongebruikelijke waardeverminderingen van vlottende activa, en de overige bedrijfkosten (lid 5). Het over de winst- en verliesmet toelichting bepaalde in het Besluit modellen jaarrekening is niet van toepassing. Het bepaalde in afdeling 5 over de bijzondere voorschriften omtrent de toelichting is niet van toepassing (lid 6).

Ook het bepaalde over de voorgeschreven opgaven in afdeling 6 (Voorschriften omtrent de grondslagen van waardering en bepaling van het resultaat) van Titel 9 is niet van toepassing (lid 6). In artikel 36 lid 3 Richtlijn 2013/34/EU is opgenomen dat de lidstaten aan micro-ondernemingendie gebruikmaken van enige faciliteit uit het micro jaarrekeningregime, niet mogen toestaan of voorschrijven dat activa en passiva of op basis van reële waarde ('fair value') worden gewaardeerd. Wel mogen lidstaten toestaan of voorschrijven dat vaste activa op de grondslag van herwaardering in aanmerking worden genomen; in geval een lidstaat herwaardering toestaat moeten de inhoud, de grenzen en de regels van toepassing uit het nationale recht blijjken. In de wet zijn andere grondslagen dan de grondslag historische kosten in artikel 2:384 BW aangeduid met actuele waarde en zijn de regels over de inhoud, de grenzen en de wijze van toepassing gesteld in het op grond van artikel 2:384 lid 4 BW uitgevaardigde Besluit actuele waarde. In artikel 5a van dit Besluit is bepaald dat waardering tegen marktwaarde voor een rechtspersoon met kleine jaarrekeningregime niet is toegestaan; met marktwaarde wordt bedoeld de reële waarde = ('fair value'), in het Besluit omschreven als het bedrag waarvoor een actief kan worden verhandeld en een passief kan worden afgewikkeld tussen terzake goed geïnformeerde partijen die tot een transactie bereid en onafhankelijk van elkaar zijn. Dit verbod verhindert niet om materiële en immateriële vaste activa tegen gelijkwaardige activa in aanmerking te nemen in overeenstemming met het daarover in artikel 7 Besluit actuele waarde bepaalde. Daarin is opgenomen dat als deze vaste activa tegen acuele waarde worden gewaardeerd, gewaardeerd moet worden tegen actuele kostprijs (zoals omschreven in artikel 1 van dit Besluit) dan wel indien lager, de hoogte van bedrijfswaarde (zoals omschreven in artikel 3 van dit Besluit) en opbrengtwaarde (zoals omschreven in artikel 5 van dit Besluit), in welk geval in de toelichting een uiteenzetting van de wijze van bepaling moet zijn opgenomen (artikel 9 Besluit actuele waarde). Voor de geherwaardeerde waardering van een immaterieel vast actief geldt overigens wel dat bij verkrijging waardering op de grondslag van historische kosten moet hebben plaatsgevonden en voor dit actief een liquide markt bestaat (artikel 6 Besluit actuele waarde).

Nogal al overbodig is in lid 7 de mogelijkheid tot toepassing van fiscale grondslagen opgenomen; die mogelijkheid is er in het micro jaarregime reeds op grond van artikel 2:396 lid 7 BW omdat het micro jaarrekening een subcategorie van het kleine jaarrekeningregime is. De mogelijkheid tot het gebruik van fiscale grondslagen heeft de wetgever duidelijkheidshalve opgenomen. De toepassing is mogelijk mits de rechtspersoon alle voor hem relevante fiscale grondslagen met inachtneming van het Besluit fiscale grondslagen, hanteert. Als de fiscale grondslagen worden toegepast, moet daarvoor in de toelichting van de jaarrekening melding van worden gemaakt, moet op de balans binnen het eigen vermogen de fiscale herinversteringsreserve afzonderlijk blijken, moet in de winst- en verliesrekening blijken welke kosten fiscaal niet of beperkt in aftrek zijn gekomen, en moet afzonderlijk de post vennootschapsbelasting over het boekjaar blijken, direct na de post winst voor belastingen.

Voor de rechtspersoon met micro jaarrekeningregime geldt voorts dat hij op grond van het bepaalde in lid 6 het bepaalde in artikel 2:391 BW over het bestuursverslag niet van toepassing is en hoeft hij ook het bestuursverslag niet ter inzage te leggen voor de aandeelhouders, leden, of in geval van een stichting, de leden van het tot vaststelling van de jaarrekening bevoegde orgaan, en andere gerechtigden.

C.3: Vereenvoudiging t.b.v. depot (lid 8)

In lid 8 is vermeld dat artikel 2:394 BW waarin de wettelijke openbaarmakingsplicht door depot is geregeld, slechts van toepassing is met betrekking tot de balans, die beperkt is tot hetgeen uit de leden 3 en 4 blijkt. Hieruit blijkt dat ook als met de vereenvoudigingen en verlichtingen in de opgemaakte resp. vastgestelden jaarrekening geen rekening is gehouden zij ten behoeve van het depot als nog in aanmerking komen. Hetgeen in artikel 2:394 BW voor het overige in het kader van openbaarmaking is vereist, blijft gelden, met andere woorden de opgaaf over vaststelling dan wel niet-vaststelling blijft vereist, de termijnen waarbinnen openbaarmaking moet plaatsvinden, en de wijze van openbaarmaking met inachtneming van het Belsuit elektronische deponering handelsregister blijft gelden.

Als de rechtspersoon met micro jaarrekeningregime geen winst beoogt, kan hij openbaarmmaking achterwege laten onder de condities van artikel 2:396 lid 9 BW (C.3 bij artikel 2:396 BW). Weliswaar is dit niet expliciet in artikel 2:395a BW bepaald, maar het micro jaarrekeningregime is een subcategorie van 'klein'.

C.4: Vrijstelling van wettelijke accoutantscontroleplicht (lid 6)

Het in artikel 2:393 BW bepaale over de accountantcontroleplicht is niet van toepassing (lid 6).

C.5: Geconsolideerde jaarrekening

Als een rechtspersoon met micro jaarrekeningregime op grond van artikel 2:406 BW consolidatieplichtig is, moet hij in zijn jaarrekening een geconslideerde jaarrekening opnemen, behoudens vrijstelling van consolidatieplicht resp. de bevoegdheid om van consolidatie af te zien. Als die er niet is of van de bevoegdheid geen gebruik is gemaakt, zijn de inrichtingsverlichtingen en -vereenvoudigingen blijkens artikel 2:410 lid 1 BW ook van toepassing in de geconsolideerde jaarrekening, hetzij de geconsolideerde jaarrekening is ingericht volgens EU. Als van het jaarrekening een geconsolideerde jaarrekening deel uitmaakt, kan de enkelvoudige winst- en verliesrekening overeenkomstig artikel 2:402 BW worden vereenvoudigd.

Gelet op de wijze waarop in lid 8 de omvang van de openbaar te maken stukken door depot bij het handelsregister is aangeduid, wordt de geconsolideerde balans niet openbaar.

C.6: Bevoegdheid tot verschaffing van meer informatie

Een rechtspersoon met micro jaarrekeningregime kan de verlichtingen en vereenvoudigingen geheel of gedeeltelijk buiten beschouwing laten indien het tot vaststelling van de jaarrekening bevoegde orgaan behoudens bij een stichting, de algemene vergadering, daartoe uiterlijk zes maanden na de aanvraag van het boekjaar daartoe heeft besloten (artikel 2:398 lid 2 BW).

C.7: Groepsregime

Indien de rechtspersoon met micro jaarekeningregime behoort tot de groep van een andere maatschappij en hij bevoegd is tot het gebruik van het groepsregime (artikel 2:403 BW), mag hij van alle inrichtsvereisten van Titel 9 afwijkenden, dus ook van die van artikel 2:395a BW, – voor het bestuursverslag en de overige gegevens geldt dit al op grond van artikel 2:395a BW – en is hij van rechtswege vrijgesteld van accountantscontroleplicht (wat hij al is op grond van artikel 2:395a BW) en van depotplicht uit hoofde van artikel 2:394 BW.