De gewijzigde interne reorganisatievrijstelling voor de overdrachtsbelasting (2013.49.3007)

Met ingang van 1 juli 2013 is de interne reorganisatievrijstelling van art. 15 lid 1 onderdeel h WBR gewijzigd. Op grond van de interne reorganisatievrijstelling kan binnen een concern een onroerende zaak zonder overdrachtsbelasting wordt overgedragen. De voorwaarden die hierbij gelden, zijn nader uitgewerkt in art. 5b UBBR. Eén van die voorwaarden is dat de vennootschap die de onroerende zaak heeft verkregen nog drie jaren na de verkrijging tot het concern blijft behoren (aanhoudingseis). Omdat strikte toepassing van dit vereiste niet altijd gewenst is, heeft de staatssecretaris van Financiën al in het verleden voor een aantal situaties een goedkeuring getroffen (zie ND 2013.07.3001 en 2013.34.3005). Voor iedere andere (vergelijkbare) situatie moest om een goedkeuring worden verzocht. In verband hiermee is art. 5b UBBR per 1 juli 2013 gewijzigd en zijn een aantal goedkeuringen gecodificeerd. De auteur geeft een overzicht van de gewijzigde regelgeving.
De concerndefinitie is met de per 1 juli ingevoerde wijzigingen niet veranderd. Het gaat bij de interne reorganisatievrijstelling nog steeds om structuren waarin de ‘topvennootschap’ onmiddellijk of middellijk een belang van 90% of meer bezit in een of meer dochtervennootschappen. Nieuw is wel de introductie van de ‘deelconcernbenadering’. In het derde lid van art. 5b UBBR is een nieuwe aanhoudingseis opgenomen die er in de kern op neer komt dat de driejaarstermijn slechts voor een beperkt gedeelte van het concern geldt. Op grond van onderdeel a wordt de vrijstelling teruggenomen indien de ‘eerste vennootschap’ (dat is de eerste vennootschap van onderaf gezien die ten minste 90% van het belang heeft in zowel de overdragende als de verkrijgende vennootschap), binnen drie jaar na de verkrijging geen belang van ten minste 90% of meer heeft in de verkrijgende vennootschap. Kortom, het deelconcern, bestaande uit de eerste vennootschap en de verkrijgende vennootschap, moet in stand blijven. Het is niet meer vereist dat de overige vennootschappen van het concern, waaronder de overdragende vennootschap en de topvennootschap, nog 3 jaar tot het concern blijven behoren. In onderdeel a is tevens bepaald dat de vennootschap die een belang van ten minste 90% heeft in de 'eerste vennootschap', in de plaats kan treden van deze vennootschap. Hiermee wordt voorkomen dat de vrijstelling alsnog wordt teruggenomen indien tijdens de driejaarstermijn binnen het concern met de verkrijgende vennootschap wordt geschoven met als gevolg dat de 'eerste vennootschap' niet langer een belang heeft in de verkrijgende vennootschap.
Op grond van onderdeel b wordt de vrijstelling teruggenomen indien de overdragende vennootschap binnen drie jaar na de overdracht niet langer een belang van ten minste 90% heeft in de verkrijgende vennootschap. Deze bepaling komt alleen aan de orde indien er een overdracht ‘omlaag’ heeft plaatsgevonden, terwijl er geen zogenoemde ‘eerste vennootschap’ is (een vennootschap die een belang van ten minste 90% heeft in zowel de verkrijgende als de overdragende vennootschap).
De driejaarstermijn van het derde lid geldt niet indien zich een van de uitzonderingen voordoet die in lid 5 tot en met 7 van art. 5 UBBR  zijn opgenomen. Het vijfde lid ziet op een overdracht 'omhoog'. Op grond van deze bepaling is de driejaarstermijn niet van toepassing op een overdracht aan een vennootschap die een belang van ten minste 90% heeft in de overdragende vennootschap. Het zesde lid heeft betrekking op de situatie dat de onroerende zaken die met toepassing van de interne reorganisatievrijstelling zijn verkregen binnen de driejaarstermijn niet langer in bezit zijn van de verkrijgende vennootschap. In dat geval is het derde lid onder bepaalde voorwaarden niet van toepassing. Het zevende lid heeft betrekking op de situatie dat binnen de driejaarstermijn een juridische fusie binnen concern plaatsvindt en dientengevolge niet meer wordt voldaan aan de vereisten van het derde lid. 
De auteur is van mening dat het codificeren van hetgeen in praktijk al gebruik was, vanuit oogpunt van rechtszekerheid valt toe te juichen. Hij concludeert wel dat in vergelijking met de oude aanhoudingseis, de nieuwe aanhoudingseis een beperkter toepassingsbereik kent. Vooral bij grote organisatiestructuren met veel (klein)dochtervennootschappen kan dat verschil merkbaar zijn. In de praktijk blijft het van belang om goed te monitoren wat de gevolgen voor de overdrachtsbelasting zijn indien verschuivingen binnen het concern hebben plaatsgevonden. 

M.T.E. Robben, FTV 2013/52 (JB)